Entidades con fines no lucrativos. ¿Obligadas al pago de PTU?

Publicado en

CP LD y MI Victor Regalado Rodriguez

Sitio web: entornofiscal.com

En materia del reparto de utilidades a trabajadores, uno de los temas que causan confusion e incertidumbre es el relativo a si las entidades que tributan bajo el regimen de personas morales con fines no lucrativos, para efectos de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), estan obligadas al pago de utilidades a los trabajadores o no.

Al respecto es conveniente precisar que dentro de tal regimen fiscal se encuentran, entre otras, las escuelas particulares con reconocimiento de validez oficial de estudios, las entidades de asistencia y beneficencia reconocidas por las leyes de la materia, camaras empresariales, agrupaciones de profesionistas, asociaciones y sociedades civiles autorizadas para recibir donativos deducibles para fines de ISR, etc.

Por lo que el objetivo de este estudio es determinar si los trabajadores que laboran para una entidad que tributa dentro del Titulo III de la LISR (personas morales con fines no lucrativos) tienen derecho al reparto de utilidades o no, ya que en ocasiones nos encontramos con criterios que se contraponen, unos en el sentido de que si existe tal obligacion y otros en el sentido de que este tipo de entidades no tienen obligacion de hacer reparto de utilidades a sus trabajadores.

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FUNDAMENTO CONSTITUCIONAL

Antes que nada es necesario precisar que nuestra Constitucion Politica Federal regula en su Titulo Sexto lo relativo al derecho que toda persona tiene respecto al trabajo, para lo cual establece en su articulo 123 que toda persona tiene derecho al trabajo digno y socialmente util, por lo que el Congreso de la Union debera expedir leyes sobre el trabajo, las cuales regiran entre los obreros, jornaleros, empleados domesticos, artesanos y de una manera general, todo contrato de trabajo.

Mientras que en la fraccion IX del citado articulo 123 establece la obligacion de efectuar un reparto de utilidades a los trabajadores, bajo los siguientes terminos:

ARTICULO 123.- ——————————————————————-

IX. Los trabajadores tendran derecho a una participacion en las utilidades de las empresas, regulada de conformidad con las siguientes normas:

a). Una Comision Nacional, integrada por representantes de los trabajadores, de los patronos y del gobierno, fijara el porcentaje de utilidades que deba repartirse entre los trabajadores;

b). La Comision Nacional practicara las investigaciones y realizara los estudios necesarios para conocer las condiciones de la economia nacional.

c). La misma Comision podra revisar el porcentaje fijado cuando existan nuevos estudios e investigaciones que lo justifiquen;

d). La ley podra exceptuar de la obligacion de repartir utilidades a las empresas de nueva creacion durante un numero determinado de anos, a los trabajadores de exploracion y otras actividades cuando lo justifique su naturaleza y condiciones particulares;

e). Para determinar el monto de las utilidades de cada empresa se tomara como base la renta gravable de conformidad con las disposiciones de la Ley del Impuesto Sobre la Renta. Los trabajadores podran formular ante la oficina correspondiente de la Secretaria de Hacienda y Credito Publico las objeciones que juzguen convenientes, ajustandose a los procedimientos que determine la ley; y

f). El derecho de los trabajadores a participar en las utilidades no implica la facultad de intervenir en la direccion o administracion de las empresa.

Por lo que de acuerdo a lo anterior, en nuestra Carta Magna, misma que constituye el ordenamiento juridico supremo en nuestro pais ya que no existe ningun otro ordenamiento legal por encima de ella, se establece que se deberan expedir leyes sobre el trabajo que regiran sobre todo contrato de trabajo y que los trabajadores tiene derecho a una participacion en las utilidades de las empresas, tomando como base para ello la renta gravable de conformidad con las disposiciones de la Ley del Impuesto Sobre la Renta.

Esto es, en el citado articulo 123 de la Constitucion Politica Federal, y en relacion a nuestro tema segun lo comentado, podemos encontrar 5 ordenes o mandatos:

1.- Que el Congreso de la Union debera expedir leyes sobre el trabajo.

2.- Que tales leyes laborales deberan regir sobre todo contrato de trabajo.

3.- Que los trabajadores tienen derecho a una participacion en las utilidades de las empresas.



4.- Que las leyes laborales podran exceptuar de la obligacion de hacer tal reparto de utilidades a las actividades cuya naturaleza y condiciones particulares lo justifiquen.

5.- Que la base para dicho reparto lo constituira la renta gravable que se determine de conformidad con las disposiciones de la Ley del ISR.

LEGISLACION LABORAL

Por lo que atendiendo tal mandato constitucional el Congreso de la Union expidio la Ley Federal del Trabajo (LFT), la cual rige las relaciones de trabajo senaladas en el apartado A del articulo 123 de la Constitucion Politica Federal, mismo que hace alusion a los trabajadores de empresas particulares, asi como tambien se expidio la Ley Federal de los Trabajadores al Servicio del Estado, la cual rige las relaciones de trabajo senaladas en el apartado B del ya mencionado articulo 123 de la Constitucion Politica Federal, mismo que hace alusion a los trabajadores al servicio del Gobierno.

En lo que respecta a la LFT, en dicho ordenamiento se regulo e identifico a los agentes que intervienen en una relacion de trabajo, asi como a esta misma. De esta forma, en el articulo 8 de la LFT se aclaro que trabajador es la persona fisica que presta a otra, fisica o moral, un trabajo personal subordinado, mientras que patron lo es la persona fisica o moral que utiliza los servicios de uno o varios trabajadores, segun el articulo 10 del citado ordenamiento legal.



En lo que se refiere a la relacion de trabajo, el articulo 20 de la LFT considera que existira esta cuando se preste un trabajo personal subordinado a una persona, mediante el pago de un salario, cualquiera que sea el acto que le de origen, por lo que en el articulo 21 de dicha ley se establece la presuncion de la existencia de dicha relacion entre el que presta un trabajo personal y el que lo recibe.

De esta forma se precisa en la ley laboral que existira una relacion de trabajo entre cualquier persona que preste un servicio personal subordinado y aquella que reciba tal servicio, por lo que para determinar su existencia es necesario unicamente atender al tipo de servicio prestado por la persona, sin importar la naturaleza juridica del patron, es decir, de quien recibe el servicio.

Asi, siempre que una persona preste un servicio personal subordinado a otra existira una relacion de trabajo entre ellos, y la persona fisica que lo presta sera considerado un trabajador para fines de la LFT y la persona que lo recibe, sea fisica o moral, sera considerado un patron para los fines de la citada ley.

En lo que respecta al reparto de utilidades a los trabajadores, la LFT senala en su articulo 117 que los trabajadores participaran en las utilidades de las empresas, de conformidad con el porcentaje que determine la Comision Nacional para la Participacion de los Trabajadores en las Utilidades de las Empresas, precisandose en el segundo parrafo del articulo 120 de esta ley que se considera utilidad en cada empresa la renta gravable, de conformidad con las normas de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

Por lo que en estas disposiciones, la LFT solo confirma lo senalado por nuestra Constitucion Politica Federal en el sentido de que los trabajadores tendran derecho a participar en las utilidades de las empresas y de que la utilidad para estos fines sera la renta gravable determinada de conformidad a la LISR.

Esto es, todas las personas fisicas que presten un servicio personal subordinado a otra persona, sea esta fisica o moral, y sin importar la naturaleza juridica de la misma, tendran derecho a participar en las utilidades de las empresas, ya que tienen el caracter de trabajadores, para fines de la LFT, y ni esta ley, ni la CPF, hacen distincion alguna, segun lo analizado hasta este momento, salvo por la disposicion constitucional que senala que la ley laboral podra exceptuar de la obligacion de hacer tal reparto de utilidades a las actividades cuya naturaleza y condiciones particulares lo justifiquen.

En relacion a esto, en el articulo 126 de la LFT se establece que quienes estaran exceptuados de la obligacion de repartir utilidades a los trabajadores, seran los siguientes:

I. Las empresas de nueva creacion, durante el primer ano de funcionamiento;

II. Las empresas de nueva creacion, dedicadas a la elaboracion de un producto nuevo, durante los dos primeros anos de funcionamiento. La determinacion de la novedad del producto se ajustara a lo que dispongan las leyes para fomento de industrias nuevas;

III. Las empresas de industria extractiva, de nueva creacion, durante el periodo de exploracion;

IV. Las instituciones de asistencia privada, reconocidas por las leyes, que con bienes de propiedad particular ejecuten actos con fines humanitarios de asistencia, sin propositos de lucro y sin designar individualmente a los beneficiarios;

V. El Instituto Mexicano del Seguro Social y las instituciones publicas descentralizadas con fines culturales, asistenciales o de beneficencia; y

VI. Las empresas que tengan un capital menor del que fije la Secretaria del Trabajo y Prevision Social por ramas de la industria, previa consulta con la Secretaria de Industria y Comercio. La resolucion podra revisarse total o parcialmente, cuando existan circunstancias economicas importantes que lo justifiquen.

Del analisis al anterior precepto, es posible observar que la ley hace una excepcion a la obligacion general de repartir utilidades a los trabajadores, de manera temporal, en algunos casos, y de manera definitiva en otros casos.

EXCEPCION TEMPORAL

Quienes estaran exceptuados de la obligacion de repartir utilidades a sus trabajadores de manera temporal, es decir, solo durante el periodo que en la ley se senala, teniendo por consiguiente la obligacion de hacer reparto de utilidades despues de ese periodo, son los siguientes:

1.- Las empresas de nueva creacion, durante el primer ano de funcionamiento.

2.- Las empresas de nueva creacion, dedicadas a la elaboracion de un producto nuevo, durante los 2 primeros anos de funcionamiento.

3.- Las empresas de industria extractiva, de nueva creacion, durante el periodo de exploracion.

EXCEPCION DEFINITIVA

Quienes estaran exceptuados de la obligacion de repartir utilidades a sus trabajadores de manera definitiva, es decir, que nunca estaran obligados al reparto de utilidades a sus trabajadores, seran los siguientes:

El Instituto Mexicano del Seguro Social (IMSS).

Las instituciones publicas descentralizadas (entidades gubernamentales) con fines culturales, asistenciales o de beneficencia.

Las instituciones de asistencia privada, reconocidas por las leyes, que ejecuten actos con fines humanitarios de asistencia, sin propositos de lucro y sin designar individualmente a los beneficiarios.

De acuerdo a lo anterior, podemos observar que las unicas personas particulares, es decir, que no sean parte del gobierno, que estan exceptuadas de la obligacion de repartir utilidades a sus trabajadores por siempre, son las instituciones de asistencia privada que ejecuten actos con fines humanitarios de asistencia.

EXCEPCION CONDICIONADA

Pero ademas de los 2 supuestos antes mencionados, tambien en la LFT se contempla una excepcion condicionada al cumplimiento del requisito de tener un capital menor al que fije la Secretaria del Trabajo y Prevision Social por ramas de la industria.

Sin embargo, aunque la LFT hace referencia a un capital minimo para poder estar exceptuado de la obligacion de repartir utilidades a los trabajadores, en el Diario Oficial de la Federacion (DOF) del 19 de Diciembre de 1996 se publico resolucion emitida por la Secretaria del Trabajo y Prevision Social (STPS) en el que se establecio que las empresas cuyo ingreso anual declarado al impuesto sobre la renta no sea superior a $ 300,000 pesos estan exceptuadas de la obligacion de repartir utilidades.

Por lo tanto, todas aquellas empresas, sean personas fisicas o morales, cuyos ingresos para ISR en el ejercicio no hayan excedido a $ 300,000.00, no tendran obligacion de hacer reparto de utilidades a trabajadores por dicho ejercicio, por lo que esta excepcion se mantendra mientras los ingresos en el ejercicio no rebasen tal monto, o bien, mientras no se modifique la resolucion de la STPS.

Por lo que de lo hasta aqui analizado, es posible concluir que una persona moral que tribute como no lucrativa para fines de ISR sera considerado como patron para fines laborales, si es que utiliza los servicios de uno o mas trabajadores, por lo que le sera aplicable la obligacion de participar a los trabajadores en las utilidades de la operacion correspondiente, y que unicamente no estara obligada a repartir utilidades a sus trabajadores en los siguientes casos:

Si se trata de una institucion de asistencia privada, reconocida por las leyes, que ejecute actos con fines humanitarios de asistencia, sin propositos de lucro y sin designar individualmente a los beneficiarios.

Si el ingreso anual declarado al impuesto sobre la renta en el ejercicio no es superior a $ 300,000.00.

Se encuentre en alguno de los periodos de excepcion temporal ya comentados.

BASE DEL REPARTO DE UTILIDADES

No obstante la anterior conclusion en el sentido de que las personas que tributan como no lucrativas para fines de ISR se encuentran obligadas al reparto de utilidades a los trabajadores, es necesario hacer el analisis relativo a la base de tal reparto, y asi es preciso recordar que tanto la CPF como la LFT establecen que la utilidad o base de reparto lo constituira la renta gravable de conformidad con las normas de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR).

Esto es, ambos ordenamientos juridicos remiten a lo que disponga la LISR al respecto, generando entonces la duda de si tal remision obedece a que la base para el reparto de utilidades a trabajadores sera la misma que la utilidad base para el pago de ISR de la persona de que se trate, o si se refiere a que en dicha ley se establecera en especifico la forma de determinar la utilidad base para el reparto de utilidades a trabajadores.

Del texto de la LISR vigente hasta el ano 2013, podiamos concluir que parecia se referia a esto ultimo comentado, ya que dicha ley contenia un articulo donde de manera especifica se establecia como se determinaria la base para el reparto de utilidades a los trabajadores (el articulo 16 de la LISR), la cual no era la misma que la que servia de base para el pago de ISR, aunque partia de los ingresos acumulables para dicho impuesto.

Con la nueva Ley del ISR vigente a partir del ano 2014, dicha disposicion desaparecio y ahora la base para reparto de utilidades se contempla en el articulo 9 de dicha Ley, misma que senala lo siguiente:

Para determinar la renta gravable a que se refiere el inciso e) de la fraccion IX del articulo 123, apartado A de la Constitucion Politica de los Estados Unidos Mexicanos, no se disminuira la participacion de los trabajadores en las utilidades de las empresas pagada en el ejercicio ni las perdidas fiscales pendientes de aplicar de ejercicios anteriores.

Para la determinacion de la renta gravable en materia de participacion de los trabajadores en las utilidades de las empresas, los contribuyentes deberan disminuir de los ingresos acumulables las cantidades que no hubiesen sido deducibles en los terminos de la fraccion XXX del articulo 28 de esta Ley.

Como es posible observar, el calculo parte de los ingresos acumulables para ISR, a los cuales se le restaran las cantidades que no hubiesen sido deducibles en el pago de prestaciones exentas de ISR a trabajadores, y asi llegar a los ingresos objeto del reparto a trabajadores, por lo que aqui es necesario comentar lo relativo a los casos en que una persona moral con fines no lucrativos tendra ingresos gravables para ISR.

Lo anterior, ya que los ingresos acumulables son conceptos gravados por el ISR y que como su nombre lo indica se acumulan para que en conjunto se le calcule el impuesto que les corresponda, por lo que aunque generalmente una persona que tributa en el Titulo III de la LISR (persona moral con fines no lucrativos) no obtiene ingresos gravados para ISR, pues hay casos en los que tales personas si tendran que acumular para fines de ISR ciertos conceptos.

INGRESOS GRAVADOS POR ISR DE LAS PERSONAS MORALES CON FINES NO LUCRATIVOS

De conformidad a las disposiciones del Titulo III de la LISR, que es donde tributan las personas morales con fines no lucrativos para efectos del ISR, encontramos que estas personas deberan pagar ISR por los siguientes ingresos:

1.- Cuando obtengan ingresos por enajenacion de bienes en terminos del Capitulo IV del Titulo IV de la LISR.

2.- Cuando obtengan ingresos por intereses.

3.- Cuando obtengan ingresos por premios.

4.- Cuando enajenen bienes distintos a su activo fijo y su monto represente mas del 5% de los ingresos totales en el ejercicio.

5.- Cuando presten servicios a personas distintas a sus socios o miembros y su monto represente mas del 5% de los ingresos totales en el ejercicio.

6.- En el caso de personas morales y fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles para ISR, cuando obtengan ingresos por actividades distintas a los fines para los que fueron autorizados a recibir donativos deducibles, siempre que su monto exceda al 10% de los ingresos totales en el ejercicio.

INGRESOS BASE DE REPARTO DE UTILIDADES A TRABAJADORES PARA PERSONAS MORALES CON FINES NO LUCRATIVOS

Por lo tanto, cuando estas personas obtengan los ingresos antes senalados estos seran base de reparto de utilidades a los trabajadores, al ser considerados tales ingresos como gravados por la LISR para este tipo de personas.

De esta forma, podemos concluir que las personas morales con fines no lucrativos al obtener ingresos gravados por la LISR, en los casos contemplados en la ley respectiva, tendran base para el reparto de utilidades a trabajadores.

Es evidente que no todas las personas morales con fines no lucrativos obtienen o generan los tipos de ingresos que la LISR contempla como gravados para ellas, por lo que si no es asi pues evidentemente no tendran base para el reparto de utilidades a trabajadores.

CONCLUSIONES

De acuerdo a todo lo expuesto anteriormente podemos concluir que la persona moral con fines no lucrativos al tener trabajadores a su cargo se encuentra obligada al reparto de utilidades entre ellos, salvo que se encuentre en los casos de excepcion contemplados en la legislacion laboral, y que como ya se analizo son casos muy limitados por lo que la mayoria de este tipo de personas tienen la obligacion de repartir utilidades a sus trabajadores, por supuesto, siempre y cuando perciban en el ejercicio los ingresos gravados por la LISR que son base de tal calculo.

Es decir, que aunque tienen la obligacion o son sujetos de repartir utilidades a los trabajadores con que cuenten, una caracteristica de las personas morales con fines no lucrativos es que justamente no son contribuyentes del ISR, y por lo mismo, no obtienen de manera habitual o normal ingresos gravados por ISR, salvo los casos ya comentados en su momento, por lo que al ser estos la base para el reparto de utilidades a trabajadores pues no habria base alguna en el ejercicio correspondiente.

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